9 листопада 2023 року Верховна Рада України прийняла Закон України № 3453-ІХ “Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо скасування мораторію на проведення податкових перевірок” (далі – Закон).

6 грудня 2023 року Закон був підписаний Президентом України.

7 грудня 2023 року Закон опубліковано в офіційному виданні “Голос України”.

Отже, вже з 8 грудня цього року Закон набрав чинності.

Розглянемо запроваджені Законом новели у сфері податкових перевірок та аудиту детальніше.

І. СКАСУВАННЯ МОРАТОРІЮ НА ПОДАТКОВІ ПЕРЕВІРКИ

Законом майже повністю скасований мораторій на проведення податкових перевірок. 

Так, Законом максимально розширено коло податкових перевірок, дозволених до проведення у період дії воєнного стану в Україні.

Про перевірки, які контролюючі органи мали право проводити з 1 серпня 2023 року, ми зазначали у цій статті.

Відтепер, податкові органи мають право проводити всі види податкових перевірок, крім тих, щодо яких збережено дію мораторію (детальніше див. розділ ІІІ цієї статті).

ІІ. ДОКУМЕНТАЛЬНІ ПЛАНОВІ ПЕРЕВІРКИ

Згідно з пп. 69.35² п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), з 8 грудня 2023 року по 31 грудня 2024 року до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на 2023 та 2024 роки можуть бути включені виключно:

1. платники податків, які здійснюють/здійснювали діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної продукції;

2. платники податків, які здійснюють/здійснювали діяльність у сфері організації та проведення азартних ігор в Україні (гральний бізнес);

4. нерезиденти, які здійснюють/здійснювали в Україні діяльність через відокремлені підрозділи, у тому числі постійні представництва, та/або відокремлені підрозділи, у тому числі постійні представництва нерезидента, які відповідають хоча б одному з таких критеріїв:

• рівень зростання податку на прибуток на 50 і більше відсотків менший, ніж рівень зростання доходів платника податків;
• декларування нарахованої заробітної плати за відсутності декларування об’єкта оподаткування податком на прибуток або декларування доходу, звільненого від оподаткування відповідно до міжнародного договору України;

5. інші платники податків, які на основі показників, сформованих за підсумками 2021 календарного року, відповідають хоча б одному з таких критеріїв:

• рівень сплати податку на прибуток на 50 і більше відсотків менший, ніж рівень сплати податку у відповідній галузі (цей критерій не поширюється на платників єдиного податку);
• рівень сплати податку на додану вартість на 50 і більше відсотків менший, ніж рівень сплати податку у відповідній галузі (цей критерій не поширюється на платників податків, у яких операції з вивезення товарів за межі митної території України становлять 25 і більше відсотків загального обсягу постачання та одночасно рівень сплати податку на прибуток становить не менше 50 відсотків рівня сплати податку на прибуток у відповідній галузі);
• дебіторська заборгованість перевищує кредиторську заборгованість більше ніж у два рази;
• загальна сума витрат, відображених у податковій декларації про майновий стан і доходи, становить 75 або більше відсотків суми загального річного доходу, задекларованого у такій декларації, за умови що сума загального річного доходу, отриманого від провадження підприємницької діяльності, становить 10 мільйонів гривень і більше;
• нарахування та/або виплата податковим агентом – юридичною особою доходів у вигляді заробітної плати в розмірі менше середньої заробітної плати у відповідній галузі у відповідному регіоні (за основним місцем обліку).

Щодо формування плану-графіку на 2024 рік Законом передбачені такі особливості:

1. враховуються показники позитивної динаміки рівнів сплати податку на прибуток та податку на додану вартість по відповідній галузі за дев’ять місяців 2023 року, а після настання граничних строків для подання річної звітності враховуються показники за 2023 рік[1];

[1] У разі якщо податковим (звітним) періодом для податку на прибуток платника податків є календарний рік, враховуються показники за попередній рік.

2. враховуються показники позитивної динаміки рівнів нарахування та/або виплати податковим агентом – юридичною особою доходів у вигляді заробітної плати за дев’ять місяців 2023 року, а після настання граничних строків для подання Податкового розрахунку за четвертий квартал 2023 року враховуються показники за чотири квартали 2023 року.

При цьому, зверніть особливу увагу на таке:

1. рівень сплати відповідного податку по галузях та показники середньої заробітної плати у відповідній галузі за регіонами, сформовані на основі показників за підсумками 2021 календарного року, публікуються на офіційному веб-сайті ДПС України протягом 10 календарних днів з дня набрання чинності Законом;

2. галузь визначається за видами економічної діяльності на рівні класу згідно з КВЕД 009:2010;

3. внесення змін до плану-графіка може здійснюватися щомісячно з урахуванням обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин), наявності/відсутності безпечних умов для проведення перевірок та з урахуванням вимог, встановлених у пп. 69.2² п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ;

4. оновлений план-графік оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС України не пізніше останнього числа місяця, в якому було затверджено такий оновлений план-графік;

5. документальні планові перевірки платників податків, наведених вище у п. 1-3, можуть розпочинатися не раніше ніж через 30 календарних днів, наступних за датою оприлюднення оновленого плану-графіка та за умови надіслання (вручення) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення перевірки:

а) копії наказу про проведення документальної планової перевірки; та

б) письмового повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки;

6. документальні планові перевірки нерезидентів (п. 4 вище) та інших платників податків за показниками 2021 року (п. 5 вище), які були включені до оновленого плану-графіка на поточний рік, може бути розпочата не раніше ніж через два місяці з дня оприлюднення оновленого плану-графіка.

ІІІ. ЧАСТКОВЕ ЗБЕРЕЖЕННЯ МОРАТОРІЮ
НА ДОКУМЕНТАЛЬНІ ТА ФАКТИЧНІ ПЕРЕВІРКИ

Відповідно до пп. 69.35¹ п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, тимчасово, з 1 грудня 2023 року[1], діє мораторій:

[1] Ураховуючи, що Закон набрав чинності 08 грудня 2023 року, то саме з цієї дати застосовуються норми про мораторій на проведення податкових перевірок.

Щодо документальних перевірок

1) на проведення документальних перевірок ФОПів – платників єдиного податку першої та другої груп (крім перевірок, пов’язаних з припиненням підприємницької діяльності фізичної особи – підприємця, та/або таких, що проводяться на звернення платника податків) – до 1 грудня 2024 року;

2) на проведення документальних перевірок платників податків, податкова адреса яких станом на дату початку тимчасової окупації є тимчасово окуповані Російською Федерацією території України[1], – до останнього числа місяця, в якому була завершена тимчасова окупація відповідних територій, а в разі зміни платником податків місцезнаходження на іншу територію України – до дати проведення державної реєстрації зміни місцезнаходження, крім документальних позапланових перевірок:

[1] Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, а також дати завершення тимчасової окупації, завершення бойових дій, припинення можливості бойових дій визначаються відповідно до даних наказу Мінреінтеграції від 22.12.2022 року № 309. 

• що проводяться виключно на звернення платника податків;

• що проводяться з підстав, визначених: – пп. 78.1.5  ПКУ – у разі подання заперечення до акта перевірки чи скарги на податкове повідомлення-рішення (ППР), в яких вимагаються повний або частковий перегляд результатів перевірки чи скасування ППР; – пп. 78.1.7 ПКУ – у разі реорганізації платника податків; – пп.78.1.8 ПКУ – якщо заявлено відшкодування ПДВ на суму більше 100 тисяч грн; – пп.78.1.12 ПКУ – щодо перевірок у порядку контролю контролюючим органом вищого рівня; – пп. 78.1.21 ПКУ – у разі отримання інформації від іноземних державних органів щодо порушень платником податкового законодавства;

• платників податків, щодо яких отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків вимог валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;

3) на проведення документальних перевірок платників податків, податкова адреса яких станом на дату початку бойових дій є територія, на якій ведуться активні бойові дії, – до останнього числа місяця, в якому було завершено бойові дії на відповідній території, а в разі зміни платником податків місцезнаходження на іншу територію України – до дати проведення державної реєстрації зміни місцезнаходження, крім документальних позапланових перевірок:

• що проводяться виключно на звернення платника податків;

• що проводяться з підстав, визначених: – пп. 78.1.5  ПКУ – у разі подання заперечення до акта перевірки чи скарги на податкове повідомлення-рішення (ППР), в яких вимагаються повний або частковий перегляд результатів перевірки чи скасування ППР; – пп. 78.1.7 ПКУ – у разі реорганізації платника податків; – пп. 78.1.8 ПКУ – якщо заявлено відшкодування ПДВ на суму більше 100 тисяч грн; – пп. 78.1.12 ПКУ – щодо перевірок у порядку контролю контролюючим органом вищого рівня; – пп. 78.1.21 ПКУ – у разі отримання інформації від іноземних державних органів щодо порушень платником податкового законодавства;

• платників податків, щодо яких отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків вимог валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;

4) на проведення документальних перевірок платників податків, податкова адреса яких станом на дату початку можливих бойових дій є територія можливих бойових дій, – до останнього числа місяця, в якому була припинена можливість бойових дій на відповідній території, а в разі зміни платником податків місцезнаходження на іншу територію України – до дати проведення державної реєстрації зміни місцезнаходження, крім документальних позапланових перевірок:

• що проводяться виключно на звернення платника податків;
• що проводяться з підстав, визначених: – пп. 78.1.1 ПКУ – в частині документальних позапланових перевірок платників податків, щодо яких отримано інформацію, що свідчить про порушення податкового законодавства з питань оподаткування доходів, отриманих нерезидентами, із джерелом їх походження з України та/або з питань оподаткування нерезидентів, які здійснюють/здійснювали свою діяльність через відокремлені підрозділи, у тому числі постійні представництва, платників податків, які здійснюють/здійснювали діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної продукції, організації та проведення азартних ігор в Україні (гральний бізнес), платників податків, які надають/надавали фінансові, платіжні послуги; – пп. 78.1.2 ПКУ – в частині контролю за трансфертним ціноутворенням; – п. 78.1.3 ПКУ – у разі подання уточнюючого розрахунку, що перевірявся; – пп. 78.1.5  ПКУ – у разі подання заперечення до акта перевірки чи скарги на податкове повідомлення-рішення (ППР), в яких вимагаються повний або частковий перегляд результатів перевірки чи скасування ППР; – пп. 78.1.7 ПКУ – у разі реорганізації платника податків; – пп. 78.1.8 ПКУ – якщо заявлено відшкодування ПДВ на суму більше 100 тисяч грн; – пп. 78.1.9 ПКУ – якщо щодо платника податку подано скаргу про нереєстрацію/нескладення податкової/акцизної накладної; – пп. 78.1.12 ПКУ – щодо перевірок у порядку контролю контролюючим органом вищого рівня; – пп. 78.1.14 ПКУ – у разі одержання інформації про невідповідність умов контрольованої операції принципу “витягнутої руки”; – пп. 78.1.15 ПКУ – у разі неподання або подання з порушеннями звіту про контрольовані операції; – пп. 78.1.16 ПКУ – щодо отриманого звіту про контрольовані операції; – пп. 78.1.19 ПКУ – у разі ненадання для проведення зустрічної звірки інформації;- пп. 78.1.21 ПКУ – у разі отримання інформації від іноземних державних органів щодо порушень платником податкового законодавства; – пп. 78.1.22 ПКУ – у разі ведення нерезидентом господарської діяльності через постійне представництво без взяття на податковий облік;
• платників податків, щодо яких отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків вимог валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями.

Щодо фактичних перевірок

1. на проведення фактичних перевірок за місцезнаходженням об’єктів оподаткування чи об’єктів, пов’язаних з оподаткуванням, які станом на дату початку тимчасової окупації були розташовані на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України, – до дати завершення тимчасової окупації відповідних територій;

2. на проведення фактичних перевірок за місцезнаходженням об’єктів оподаткування чи об’єктів, пов’язаних з оподаткуванням, які станом на дату початку активних бойових дій були розташовані на територіях, на яких ведуться активні бойові дії, – до дати завершення бойових дій на відповідних територіях;

3. на проведення фактичних перевірок за місцезнаходженням об’єктів оподаткування чи об’єктів, пов’язаних з оподаткуванням, які станом на дату початку можливих бойових дій були розташовані на територіях можливих бойових дій, – до дати завершення можливих бойових дій на відповідних територіях.

Стосовно територій можливих бойових дій мораторій не поширюється на фактичні перевірки:

• платників податків, які здійснюють діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної продукції;

• платників податків, які здійснюють діяльність у сфері організації та проведення азартних ігор в Україні (гральний бізнес);

• платників податків, які здійснюють діяльність у сфері купівлі/продажу іноземної валюти;

• суб’єктів, які провадять господарську діяльність без державної реєстрації як суб’єкта господарювання.

IV. “ПЕРЕРВАНІ” ПОДАТКОВІ ПЕРЕВІРКИ

По-перше, документальні перевірки, що були розпочаті та не завершені до 24 лютого 2022 року, крім тих, для яких діє мораторій, поновлюються на невикористаний строк.

По-друге, документальні та фактичні перевірки, які були розпочаті (поновлені), але не можуть бути завершені у зв’язку з:

• виникненням обставин, що не дозволяють забезпечити дотримання безпекових передумов для доступу, допуску до приміщень, територій, майна, документів, звітності, іншої інформації, інвентаризації ТМЦ; або
• поданням платниками податків повідомлень про неможливість пред’явлення первинних документів (пп. 69.28 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ); та/або
• за вмотивованою заявою платника податків,

зупиняються до завершення дії таких обставин та/або усунення перешкод щодо проведення перевірки за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, яке оформлюється наказом, копія якого надсилається платнику податків до електронного кабінету платника податків з одночасним надісланням на електронну адресу (адреси) платника податків інформації про вид документа, дату та час його надіслання до електронного кабінету.

Такі обставини зупиняють перебіг строку проведення перевірки з подальшим поновленням її проведення на невикористаний строк.

Не підлягають зупиненню документальні перевірки з підстав, визначених:

• пп. 78.1.1 ПКУ – в частині документальних позапланових перевірок платників податків, щодо яких отримано інформацію, що свідчить про порушення податкового законодавства з питань оподаткування доходів, отриманих нерезидентами, із джерелом їх походження з України;
• пп. 78.1.8 ПКУ – в частині декларування бюджетного відшкодування);
• пп. 78.1.21 ПКУ – у разі отримання інформації від іноземних державних органів щодо порушень платником податкового законодавства.

V. ПЕРЕВІРКИ ЗА ЗАКОНОМ ПРО ЄСВ

Законом вирішується питання щодо мораторію на проведення документальних перевірок правильності нарахування, обчислення та сплати ЄСВ згідно з п. 9²³ розд. VIII Закону про ЄСВ[1] (далі – перевірки з ЄСВ).

Відповідно до нового п. 9²⁵ розд. VIII Закону про ЄСВ, з 1 грудня 2023 року до припинення або скасування воєнного стану на території України перевірки з ЄСВ проводяться з урахуванням особливостей, визначених п. 69 підрозд. 10 розд. XX ПКУ.

Мається на увазі, що перевірки з ЄСВ проводяться з урахуванням часткового скасування мораторію на проведення податкових перевірок.

Отже, відтепер перевірки з ЄСВ можуть бути проведені щодо всіх платників ЄСВ, крім тих, стосовно яких за наведеними вище положеннями збережено дію мораторію.

[1] Закон про ЄСВ – Закон України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування” № 2464-VI від 08.07.2010.